Costes
Se entiende por coste al sacrificio que debe realizarse para obtener a cambio un determinado artículo, servicio u objetivo.
Desde el punto de vista empresarial el coste siempre se evalúa en dinero, aunque no todos los costes se pueden medir en dinero, por ejemplo, la imagen de marca.
En el acto productivo, la suma del total de los gastos incorporados a la producción es lo que se denomina coste. Es decir, es el valor, expresado en dinero, de los bienes y prestaciones consumidas para lograr el objetivo de la empresa, que es la producción.
El ciclo de producción implica las actividades de fabricar y vender. Ambas originan unos costes, que se clasifican como :
- Coste de fabricación (o industrial) y
- Coste de administración y ventas (o gastos generales).
Se tiene pues que el coste total para un producto determinado es la suma :
Coste fabricación(C.F.) + Coste admón. ventas(C.G.) = Coste Comercial o de producción (C.C.)
Coste Comercial(C.C.) + Beneficio Bruto (B.B.) = Precio de Venta (P.V.)
Beneficio Bruto (B.B.) - Impuestos sobre beneficios (I.) = Beneficio Neto (B.N.)
Se ha de distinguir bien entre coste y gasto.
Cuando un producto o servicio que se ha adquirido no se vende, es decir, no interviene en el proceso productivo debe considerarse gasto.
Solamente cuando el producto o servicio adquirido se vende, el gasto realizado se transforma en coste.
En definitiva, los costes son siempre gastos, pero los gastos no se consideran como costes más que cuando son consecuencia o causa inmediata de la fabricación o venta, es decir de la producción.
El objetivo de la gestión de costes es evaluar los costes por unidades de referencia más pequeñas que la empresa como un todo, para poder tomar decisiones respecto a cada una de las partes.
Por ello lo primero que se plantea en la evaluación de los costes es qué unidad de referencia se toma. Una vez establecida es necesario clasificar cada uno de los gastos según la incidencia que tienen sobre esta unidad de referencia y atendiendo a diversos criterios. Los dos criterios más utilizados son :
a) Por la incidencia sobre la unidad de referencia. Es decir si son exclusivos o no de esa unidad de referencia. Este criterio clasifica los costes en directos o indirectos.
b) En relación a su variación con el volumen de actividad que la unidad de referencia genera. Los costes se denominan entonces fijos o variables.
Para evaluar los costes con precisión se deben medir los consumos de las diferentes partes que componen la unidad de referencia, con los problemas que esto conlleva.
La evaluación de los costes siempre está sometida a una imprecisión o relatividad que depende de la política que se realiza, los fines que se persiguen o los criterios de evaluación que se toman.
Se denominan costes directos aquellos directamente asociados con la actividad de una cierta unidad de referencia, como un producto o un departamento.
Los costes indirectos son los que no son directos, es decir, se comparten entre varios productos o departamentos.
Es importante señalar que los costes no son en sí mismos directos o indirectos, sino que dependen de la unidad de referencia que se escoja.
Por ejemplo, una panadería industrial tiene dos departamentos, físicamente separados, de panadería y pastelería. El departamento de panadería fabrica dos productos, panecillos y barras. El de pastelería fabrica bizcochos y bollos.
La harina es un coste directo a nivel de cada departamento y producto, ya que se sabe el consumo necesario para realizar un panecillo, una barra, un bizcocho o un bollo.
Cada departamento tiene un empleado, el sueldo de este empleado es directo a nivel de departamento, si se suprime el departamento se suprime el empleado. Sin embargo, a nivel de producto el coste es indirecto, ya que un empleado realiza panecillos y barras de pan en el departamento de panadería; y el otro realiza bizcochos y bollos en el departamento de pastelería.
El sueldo de cada empleado no incide directamente sobre un solo producto sino sobre dos. En consecuencia se debe repartir el sueldo del empleado entre los dos productos (indirecto).
La energía eléctrica que consumen los hornos, en el supuesto de que existan dos hornos, es indirecto a nivel de departamento si sólo se dispone de un contador, pero se puede transformar en directo si se colocan contadores en cada uno de los departamentos.
Finalmente la amortización del edificio, es sólo directo a nivel de empresa y es indirecto a todos los demás niveles.
El problema que surge a renglón seguido es repartir un coste indirecto sobre las distintas unidades de referencia en que interviene.
Los costes que se producen en una empresa varían de acuerdo con el volumen de actividad de la misma. Por ejemplo, si se fabrican más panecillos se necesita más harina.
Hay otros costes que no varían, el alquiler del local es el mismo tanto si se fabrican muchos o pocos panecillos.
Los costes se clasifican según este criterio en fijos o variables.
Los costes fijos son los que no varían con la actividad. Los costes variables son los que dependen del volumen de producción.
Los costes fijos constituyen las denominadas cargas de estructura, que son los gastos necesarios para mantener su actividad de servicio: alquileres, seguros, amortizaciones.
Los costes fijos no se cambian mientras no se cambien las dimensiones de la empresa y no se altere su precio.
Dentro de los costes fijos se pueden distinguir dos partes :
· Los gastos de estado parado son los que subsisten aún cuando la empresa esté totalmente parada, por ejemplo los alquileres.
· Los gastos de preparación de la producción son los que se originan al iniciar la actividad, por ejemplo, puesta en marcha de la maquinaria, limpieza, engrase.
La suma de los gastos de estado parado y de preparación de la producción se denominan costes fijos de una empresa en marcha.
Los costes variables son los que dependen del volumen de producción, según la manera de variar se denominan :
· Proporcionales : Son los que aumentan proporcionalmente con el volumen de producción (Ej. materia prima).
· Degresivos : Aumentan con el volumen de producción pero de una manera menor que los proporcionales (Ej. gastos de control de calidad)
· Progresivos : Aumentan con el volumen de producción en mayor grado que los proporcionales (Ej. la mano de obra y horas extra)
Existen un cierto número de gastos que no son exactamente ni fijos ni variables. Estos se denominan gastos semifijos o semivariables. Por ejemplo la energía eléctrica se paga de acuerdo a los kilovatios consumidos, parte variable, y a los kilovatios instalados, parte fija.
Hasta ahora se han considerado los costes relacionados con un intervalo de tiempo, normalmente un ejercicio. Todos los gastos pasan a ser unitarios cuando se refieren a una unidad producida. Para poder evaluar los costes unitarios es preciso conocer el número de unidades fabricadas en ese intervalo de tiempo.
Los costes unitarios se evalúan en euros por unidad.
La variación de los costes unitarios con el volumen de producción varía de una manera distinta con el aumento de volumen de producción que los costes del ejercicio.
Así los costes fijos se transforman en degresivos cuando son unitarios.
Los costes variables proporcionales se transforman en fijos.
Este tipo de clasificación de los costes utiliza el criterio del momento en que se calculan.
Así, los costes reales son los obtenidos después de un proceso de fabricación o trabajo con los consumos y mermas de aquella fabricación. Se denominan también históricos.
Se denominan costes estándar los que se calculan antes de iniciar el proceso de fabricación; su utilidad principal consiste en apreciar los rendimientos de los materiales y del personal en la fabricación de un lote determinado.
Finalmente existen los costes estimados que sirven para determinar el precio que hay que fijar a un cliente bajo un pedido determinado. Se calculan en base a una experiencia pasada teniendo en cuenta aproximadamente la variación de precios de los diversos componentes. No son costes aptos para la gestión.
EL CALCULO DEL COSTE
Precio Real * Consumo Real - Precio Estándar * Consumo Real + Consumo Real * Precio Estándar - Consumo Estándar * Precio Estándar = Precio Real * Consumo Real - Consumo Estándar * Precio Estándar
Se llama punto crítico o punto muerto a aquella capacidad de producción mínima por debajo de la cual se producen pérdidas o aquella máxima que para producciones mayores se producen igualmente pérdidas.
Existe una cota mínima ya que si las ventas no superan determinado valor no es posible afrontar, con sus ingresos, los costes de producción. Los costes fijos siempre existen, por tanto se precisan al menos unas ventas mínimas para afrontar los costes fijos más los variables para un determinado número de unidades.
Existe una cota máxima porque a medida que se producen más y más unidades se produce la saturación de las ventas.
Al punto crítico de mínima producción se le conoce como umbral de rentabilidad ya que fija a partir de que nivel de producción se producen beneficios.
En el modelo proporcional de costes la línea de ventas es lineal y es de la forma :
IV = N * PV
En donde IV es el ingreso por ventas, N las unidades producidas y PV el precio de venta.
La línea de costes es :
CT = CF + N * CVU
donde CT es el coste total, CF el coste fijo y CVU el coste variable unitario.
A partir de las fórmulas anteriores se calcula el margen comercial como :
MC = IV - CT = N * (PV - CVU) - CF
Si este margen debe ser positivo, el primer término de la resta debe ser superior al segundo, es decir :
MC >= 0 si N * (PV - CVU) >= CF
Ahora bien, la diferencia entre el precio de venta unitario y el coste variable unitario es el margen de contribución unitario, luego el número de unidades correspondientes al umbral de rentabilidad cumple la relación :
PCm * MCU = CF
Por lo tanto :
PCm = CF / MCU
EL CALCULO DEL COSTE
El cálculo de costes se realiza para cubrir las necesidades de datos relativos al funcionamiento de la empresa a fin de mejorar en el futuro.
Los objetivos de asignar costes a los productos son :
a) Valorar las existencias. Para calcular las existencias es necesario valorar los productos terminados, las materias primas y los productos en curso de fabricación.
b) Proporcionar datos para las decisiones. Entre las áreas de decisión se pueden citar :
- Determinación de precios de venta.
- Determinación de la actividad óptima de producción.
- Aceptación de pedidos por debajo del precio de venta establecido (consiguiendo un mejor aprovechamiento del equipo productivo de la empresa).
- Planificación de la producción de acuerdo con las ventas esperadas.
- Determinación de precios de venta.
- Determinación de la actividad óptima de producción.
- Aceptación de pedidos por debajo del precio de venta establecido (consiguiendo un mejor aprovechamiento del equipo productivo de la empresa).
- Planificación de la producción de acuerdo con las ventas esperadas.
c) Control de gestión. El conocimiento de los costes de fabricación permite vigilar la marcha de la producción.
La determinación de los costes siempre está afectada de un cierto grado de convencionalismo. Los motivos de la subjetividad son los siguientes :
1. La medición de los diferentes factores que intervienen. Es decir, medir el consumo de un factor en las unidades físicas tales como metros cúbicos, kilogramos, etc. Esta medición es sencilla conceptualmente, aunque no siempre fácil en la práctica.
2. La valoración económica de los consumos físicos. Fijar un precio de un cierto producto consumido no es fácil. ¿Qué precio se utiliza?, el medio, el actual, el de adquisición.
3. En el supuesto de que se hayan medido y valorado los costes algunos de ellos son indirectos, el reparto de los mismos depende de la política de la empresa.
En definitiva, el importe atribuido al coste es siempre discutible y está en función de los criterios utilizados y de los fines perseguidos.
El cálculo y la determinación de los costes se divide en cuatro fases :
a) Clasificación. Los elementos integrantes del coste se clasifican según su naturaleza, esta clasificación indica en qué se produce el coste. Por ejemplo, compras de materias primas, servicios exteriores, gastos de personal, transportes, etc.
b) Periodificación. El coste no es más que la incorporación de los gastos al proceso productivo. En consecuencia, los gastos incorporados deben referirse al período del que se pretende calcular el coste.
c) Localización. En una empresa se pueden distinguir secciones o departamentos productivos y departamentos que no lo son (Ej.Administración). Los gastos de los centros no productivos deben imputarse a los centros productivos, para incorporar, posteriormente, este gasto a los productos.
Estas divisiones en secciones o departamentos generan lo que se denominan centros de coste, que constituyen la unidad de referencia que utiliza la contabilidad para asignar quién ha realizado un gasto.
Al crear estas unidades de referencia ciertos gastos se pueden clasificar como directos respecto a la sección que de otro modo son indirectos respecto a los productos finales.
En esta fase se atribuyen ciertos gastos como directos a cada sección, taller, centro de trabajo o centro de coste.
Los gastos que se cargan a los centros de coste no productivos se deben finalmente repartir sobre los centros productivos y de estos finalmente al producto.
Esta fase no es absolutamente necesaria y algunas empresas, sobre todo las pequeñas, no utilizan el concepto de centro de coste en su sistema contable.
Estas divisiones en secciones o departamentos generan lo que se denominan centros de coste, que constituyen la unidad de referencia que utiliza la contabilidad para asignar quién ha realizado un gasto.
Al crear estas unidades de referencia ciertos gastos se pueden clasificar como directos respecto a la sección que de otro modo son indirectos respecto a los productos finales.
En esta fase se atribuyen ciertos gastos como directos a cada sección, taller, centro de trabajo o centro de coste.
Los gastos que se cargan a los centros de coste no productivos se deben finalmente repartir sobre los centros productivos y de estos finalmente al producto.
Esta fase no es absolutamente necesaria y algunas empresas, sobre todo las pequeñas, no utilizan el concepto de centro de coste en su sistema contable.
d) Imputación. En esta fase los costes se imputan a los productos elaborados (los verdaderos portadores de costes). La imputación se realiza gradualmente, es decir, primero se imputan los costes directos que les corresponden (Ej.materia prima); a continuación se imputan los costes de transformación a través de secciones o centros de coste.
La dificultad principal para calcular un coste está en la subjetividad con que se distribuyen los costes indirectos, es decir, los gastos generales.
El primer paso para la correcta distribución de los costes consiste en analizar las interrelaciones entre productos que ocurren en el proceso de fabricación.
Los repartos en caso de fabricación única no tienen problemas, todos los gastos deben incorporarse al producto.
Cuando la fabricación es múltiple surge el problema adicional de que para cada coste común hay que asignar un valor a cada elemento que se produce. Para ello se sigue alguno de los criterios siguientes :
Se utiliza como variable de reparto alguna magnitud física relacionada con los productos (peso, volumen, superficie,etc.), magnitud física que es común a los distintos productos pero por la cual difieren los mimos.
Por ejemplo, una fábrica de cerveza que envasa en tres tamaños, la mediana (330 cc), el quinto (200 cc) y la de envase no retornable (250 cc).
La cerveza es la materia prima y es un coste común a todos los tipos de envasado que se producen. La característica diferente es el tamaño.
Para proceder al reparto se calcula en primer lugar los cc de cerveza fabricados.
650.000 medianas * 330 c.c. = 214.500.000 cc
300.000 quintos * 200 c.c. = 60.000.000 cc
200.000 no retornable * 250 c.c. = 50.000.000 cc
Total 324.000.000 cc
Si la cantidad a repartir es de 2.800.000 u.m., el coste de la cerveza que se ha utilizado, se puede decir que cada c.c. de cerveza soporta
2.800.000 / 324.000.000 = 0,008642 um. por c.c.
Por lo tanto cada botella soporta :
1 Mediana ó 0,008642 um/cc * 330 cc = 2,85 um
1 Quinto ó 0,008642 um/cc * 200 cc = 1,73 um
1 No retornable ó 0,008642 um/cc * 250 cc = 2,16 um
Otro ejemplo es el caso de productos conjuntos, es decir, obtenidos en un mismo proceso de fabricación los productos se miden en las mismas unidades, por ejemplo, kgrs., latas, cajas, etc. El reparto se realiza en función de la proporción obtenida de cada producto. Por ejemplo, en la tabla se da este esquema de reparto de 500.000 um de coste de mano de obra para la producción de 3 artículos A, B y C que se han obtenido con las cantidades consignadas.
El proceso de reparto se realiza mediante el cálculo de la proporción que representa cada una de las cantidades respecto al total. Una vez obtenida esta proporción se obtiene el valor, multiplicando cada proporción por 500.000.
El reparto se hace en proporción al valor de las ventas de los productos obtenidos.
Por ejemplo, han de repartirse 20.000 um. de costes comunes entre dos productos A y B cuyo precio de venta es de 50 y 30 um./Kgr. respectivamente. Del producto A se venden anualmente 4.000 kgrs. y del producto B 10.000 Kgrs. La base de reparto es la siguiente :
Producto A 4.000 Kgrs. a 50 um/kgr = 200.000 um.
Producto B 10.000 Kgrs. a 30 um/kgr = 300.000 um.
Total................................ 500.000 um.
El reparto para cada Kgr. de producto es :
Producto A (200.000/500.000) * 20.000 / 4.000 = 2 um/kgr
Producto B (300.000/500.000) * 20.000 / 10.000 = 1,2 um/kgr
Se basa en el reparto de las cargas comunes en base al coste directo de cada producto. Básicamente se supone que los costes comunes afectan a los productos terminados en la misma proporción que los gastos directos.
La diferencia principal entre el criterio económico y el técnico es que se utilizan valoraciones económicas más que magnitudes físicas para realizar el reparto.
Cuando se inicia la actividad productiva se calcula el escandallo real para cada lote de fabricación del producto.
Una vez calculado el escandallo real se debe comparar con el estándar correspondiente, así se ponen de manifiesto las desviaciones que hay entre lo esperado y lo realmente alcanzado.
Las desviaciones se que presentan se clasifican en tres tipos :
a) Desviaciones de precio : El precio asumido en el estándar ( por ejemplo de materia prima) es diferente al real. La desviación puede ser positiva, es decir, el precio en el real es menor que en el estándar o negativa, el precio real es mayor que el estándar.
El valor económico de la desviación se obtiene multiplicando la desviación por el consumo real.
El valor económico de la desviación se obtiene multiplicando la desviación por el consumo real.
b) Desviaciones de cantidades : Las desviaciones surgen en los consumos previstos. El valor económico de la desviación del factor porductivo se obtiene con el producto de la desviación por el precio estándar.
c) Desviaciones de actividad : Es la desviación entre las horas previstas de utilización del equipo y las reales. El valor económico se obtiene con el producto de la desviación por la tasa horaria de los gastos fijos o de estructura.
Una vez detectadas y clasificadas las desviaciones es necesario analizar las causas que las han producido, las cuales se dividen en :
1) Desviaciones al azar. Se producen por un accidente o por un suceso imprevisto y que posiblemente no se repetirá en el futuro. En este caso el coste estándar no se modifica.
2) Desviaciones externas. Son desviaciones motivadas por la variación del entorno económico de la empresa. Por ejemplo un alza general de precios o de salarios. La acción a emprender es modificar el estándar para adecuarlo a las nuevas circunstancias.
3) Desviaciones internas. Están motivadas por un funcionamiento deficiente de la empresa.
Cuando se analizan las desviaciones respecto al estándar hay que tener presente la importancia de la desviación en el coste total del producto y no el porcentaje absoluto de la desviación.
Por ejemplo, si en el coste de un producto la materia prima supone el 10% y la mano de obra un 70%, una desviación del 10% de la mano de obra es mucho más importante que una desviación del 10% de la materia prima. El 10% de desviación de la mano de obra incide en un 7% sobre el total del producto, en cambio un 10% en la materia prima incide un 1% sólamente.
En la tabla siguiente se estudian las desviaciones en un producto.
La parte de las desviaciones de la tabla contiene tres columnas.
La primera, la llamada desviación económica que subraya el efecto de los diferentes precios de los conceptos que intervienen se clacula con la fórmula :
(Precio Real - Precio Estándar) * Consumo Real
El número resultante indica la parte del total de la desviación que se asigna a la diferencia de precio.
La columna siguiente calcula la desviación técnica que subraya la diferencia de consumos entre lo esperado y lo real. La fórmula de cálculo es :
(Consumo Real - Consumo Estándar) * Precio Estándar
La última columna se calcula el total de las dos desviaciones. En efecto, si se suman las dos fórmulas anteriores se obtiene :
Precio Real * Consumo Real - Precio Estándar * Consumo Real + Consumo Real * Precio Estándar - Consumo Estándar * Precio Estándar = Precio Real * Consumo Real - Consumo Estándar * Precio Estándar
